נייר עמדה - התיקונים הנדרשים בהצ"ח מיסוי הכנסות צבורות

פרק ״מיסוי הכנסות צבורות״ בהצ”ח ההתייעלות הכלכלית מציע לקבוע מתווה הטבות מס לחברות על רווחים שלא שולם עליהם מס חברות. זהו מהלך דומה לזה שנקבע ב-2012 ואיפשר למדינה למסות רווחי חברות שזכו לפטור זמני ממס במסגרת החוק לעידוד השקעות הון. על פי הצעת החוק, בעקבות שינוי זה צפוי גידול של כחצי מיליארד עד מיליארד ש”ח בהכנסות המדינה בשנה הבאה, שיגיעו מכמה מאות חברות להן הכנסות צבורות משנים קודמות.

ההצעה למסות באופן שוטף את ‘הרווחים הכלואים’ מבורכת כשלעצמה, אולם נדרשים בה מספר תיקונים:

1) מעתה והלאה יש להעניק לפקיד השומה סמכות למסות רווחים שלא חולקו, אם שוכנע שהדבר נעשה שלא לצורך השקעה בחברה אלא לצורך הימנעות ממס.

2) יש לציין מפורשות כי מדובר בפעם האחרונה בה ניתן יהיה לקבל הטבת מס בגין מיסוי ‘רווחים כלואים’ ומעתה ואילך מיסוי רווחים אלה יהיה על פי הדין הנוהג.

3) חברות שלא ניצלו את הטבת המס שניתנה בעבר ל’רווחים כלואים’ שנצברו עד 2012 לא יזכו בהטבת מס בגין מיסוי רווחים אלה כעת.

רקע ועיקרי הצעת החוק

החוק לעידוד השקעות הון קבע בזמנו פטור זמני מתשלום מס חברות לחברה בעלת מפעל מאושר (בהתאם לאזור בו היה ממוקם המפעל הוענק הפטור לתקופה של שנתיים ועד עשר שנים) ובהתאם לתנאים שונים שקבע המחוקק. עם זאת, לא מדובר היה בפטור מוחלט מתשלומי מס חברות, הואיל והחוק קבע כי כאשר תבחר החברה לחלק דיבידנד מתוך הכנסה שהופקה בתקופה שבה החברה הייתה ‘פטורה’ ממס חברות, תידרש החברה לשלם מס חברות על סכום הדיבידנד המחולק, בשיעור מס החברות שהייתה חייבת בו אילולא זכתה בפטור בשנה שבה הופקה ההכנסה.

הסדר הפטור הזמני מתשלום מס חברות יצר תמריץ שלילי לחברות והובילן להימנע מחלוקת רווחים, עד שב-2012 החליטה הכנסת על תיקון 69 לחוק לעידוד השקעות הון שנועד לתת לחברות אלו הטבת מס אם אלו יחלקו את ‘הרווחים הכלואים’ שהצטברו עד סוף 2011 וכך יאפשרו לגבות עליהם מס.

ב-2012 נקבע מודל פרוגרסיבי להטבת מס החברות, עליו מתבססת הצעת החוק הנוכחית.  לפי המודל, ככל שחלק ‘ההכנסה הכלואה’ שיחולק יגדל ביחס לכלל ההכנסה הצבורה, כך תגדל הטבת המס לה תזכה החברה (מודל ליניארי). מודל זה קבע כי שיעור ההטבה המזערי שלו תזכה חברה המחלקת ‘הכנסה כלואה’ הוא 30% (דהיינו, החברה תשלם מס חברות בשיעור של 70% ממס החברות שאותו הייתה נדרשת לשלם ללא ההטבה) ואילו שיעור ההטבה המירבי יהיה 60% (כך שהחברה תשלם מס חברות בשיעור של 40% ממס החברות שאותו הייתה נדרשת לשלם ללא ההטבה). בכל מקרה, שיעור מס החברות שאותו תידרש חברה לשלם לא יפחת מ-6%. 

בעקבות תיקון 69 האמור, להערכת רשות המיסים חילקו 204 חברות (מתוך 738 חברות שהיו יכולות לחלק) כ-60 מיליארד ש”ח (מתוך כ-110 מיליארד ש”ח ‘רווחים כלואים’) וחלוקה זו הניבה הכנסות ממיסים בסכום של 4.3 מיליארד ש”ח. מכיוון שתיקון 69 לא התייחס ל’רווחים כלואים’ שנוצרו החל מ-2012, אלו המשיכו להיצבר. נכון לסוף השנה שעברה, ההכנסות הצבורות נאמדות בכ-50 מיליארד ש”ח. כלומר, מדובר בכ-110 מיליארד ש”ח ‘רווחים כלואים’ (או הכנסות צבורות): כ-50 מיליארד ש”ח שנצברו עד 2012 (שנומינלית גדלו ועומדים היום על כ-60 מיליארד ש”ח) ו-50 מיליארד ש”ח שנצברו משנת 2012 ועד תום שנת 2020.

הצעת החוק מבקשת לעודד פעם נוספת חברות (שזכו לפטור זמני מתשלומי מס חברות לפי החוק לעידוד השקעות הון) לחלק ‘רווחים כלואים’ שהופקו על ידן עד ה-31.12.2020. מלבד המודל הליניארי שאומץ גם עתה, הצעת החוק כוללת גם את הסעיפים הבאים:

1) הטבת המס מוצעת לשנה אחת, בדומה לתיקון 69. אולם כדי שהחברה תהנה מהטבת המס היא נדרשת להשקיע במפעלים שבבעלותה סכום הנגזר מ’ההכנסה הכלואה’ שמוסתה באופן מוטב במשך חמש שנים. ההשקעה יכולה להיעשות באחד מהאופנים הבאים: רכישת נכסים יצרניים, השקעה במחקר ופיתוח או תשלום שכר עבודה לעובדים חדשים שנוספו למפעל התעשייתי (ביחס למספר העובדים שהועסקו במפעל בתום שנת המס 2021).

2) בנוסף, הצעת החוק מציעה לבטל הטבה נוספת שהייתה קיימת בחוק לעידוד השקעות הון ושהתייחסה למקרים שבהם חברות חלקו רווחים מעורבים (שילוב של רווחים הפטורים ממס חברות ורווחים שאינם פטורים). ביטול סעיף זה והחלתו על כל דיבידנד שיחולק החל מה-15.8.2021 עתיד לשים קץ למחלוקות רבות ששררו בין פקידי השומה לחברות בנוגע למקור הרווחים שחולקו ולהטבה שיש להעניק לרווחים המחולקים. תזכיר החוק מניח חזקה שאינה ניתנת לסתירה ולפיה כל דיבידנד שתחלק החברה יכיל רווחים חייבים ופטורים בהתאם ליחס הקיים אצל החברה בין הכנסותיה הפטורות לכלל הכנסותיה הצבורות.

3) לבסוף, הצעת החוק מציינת כי במסגרת הוראת שעה זו, בכל הנוגע ל’רווחים הכלואים’ לא יוכלו החברות הבוחרות לתבוע ניכויים, זיכויים, קיזוזים או פטורים כלשהם כנגד המס המשולם על ההכנסות המיוחסות, וזאת מעבר להטבות המס המוענקות במסגרת מתווה זה. 

מה נדרש לתקן בהצעת החוק?

ראשית, יש לציין כי ביטול הטבת המס (שמשמעה המשך אי-מיסוי רווחים אלה באופן מיידי – הטבה המכונה ‘רווחים כלואים’) הוא כשלעצמו צעד מבורך. אולם יש לתת את הדעת על מספר נושאים:

1. מוצע לשקול מעתה והלאה החלת משטר דיבידנד רעיוני (deem dividend) ביחס ל’רווחים הכלואים’ בחברות אלה. משטר שכזה מקנה לפקיד השומה סמכות למסות גם רווחים שלא חולקו (בדומה לסמכות שהוקנתה בסעיף 77 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ”א-1961 לפקידי שומה ביחס לחברות פרטיות בבעלות ריכוזית). יודגש כי בצד הענקת הסמכות להטיל מס באופן מיידי, תוענק לרשות המיסים סמכות שלא למסות רווחים אלה באופן שוטף באותם המקרים שבהם החלוקה עלולה לפגוע בפעילות השוטפת של החברה, ואי-החלוקה לא נועדה לצורך הימנעות ממס או הפחתת מס.

1. לחלופין (באם משרד האוצר יתנגד להחלת משטר דיבידנד רעיוני), מוצע לציין במסגרת הצעת החוק כי מדובר בהזדמנות שלא תחזור על עצמה ושתיקון החקיקה הבא יאמץ את מודל הדיבידנד הרעיוני.

שנית, מוצע שהצעת החוק תבחין בין רווחים שנצברו עד ה-31.12.2011, שלגביהם הוצע בעבר מתווה הטבות מס, לבין רווחים שנצברו לאחר מועד זה, שאליהם תיקון 69 לא התייחס. לדעתנו, הואיל והמחוקק הציע בשנת 2012 תמריץ חיובי למיסוי מופחת של רווחים שנצברו עד דצמבר 2011, יש לבטל או להפחית באופן משמעותי את הטבת המס החלה על רווחים אלה במסגרת הצעת החוק, כך שבעוד שלגבי ‘רווחים כלואים’ שהופקו עד 2011 ההטבות תהיינה מצומצמות מהטבות המס שהחוק מציע כיום, הרי שלגבי רווחים כלואים שהופקו החל מה-1.1.2012 ואילך מוצע שמתווה ההטבה יהיה נדיב יותר (בהתאם למתווה ההטבות שהחוק מציע כיום).

3) לבסוף, יש להבטיח כי לא יהיה יותר צורך בחקיקה מסוג זה בעתיד. לשם כך, מוצע להוסיף סעיף להצעת החוק המאפשר לאותן 40-50 חברות שימשיכו להיות זכאיות לפטור זמני ממס חברות – מכוח אישורים שניתנו להן בגין השקעות שביצעו לפני כעשור – להחיל את מתווה המס אף ביחס להכנסות הפטורות העתידיות (אשר מוערכות על ידי משרד האוצר במסגרת ההצעה בכ-3-2 מיליארד ש”ח). אילו תיקון 69 היה מתייחס להכנסות עתידיות ולא רק להכנסות שהופקו ונצברו עד 31.12.2011, ככל הנראה לא היה צורך בחקיקת חוק זה.